關(guān)于企業(yè)分部報(bào)告理論與實(shí)務(wù)的探討

　　[內(nèi)容摘要] 為了適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，財(cái)政部不久前頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--分部報(bào)告》（征求意見稿）。本文結(jié)合西方國家及國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從理論上和實(shí)務(wù)上對(duì)分部報(bào)告的立足點(diǎn)、分部信息的質(zhì)量特征、披露原則、披露內(nèi)容及分部報(bào)告分析幾方面作了探討，并對(duì)征求意見稿提出了自己的意見和建議。

　　[關(guān)鍵詞] 分部報(bào)告 立足點(diǎn) 質(zhì)量特征 披露原則 披露內(nèi)容 分部分析

　　一、引言

　　隨著世界經(jīng)濟(jì)的一體化，企業(yè)的活動(dòng)范圍已不再受到國家和地區(qū)的限制而走向全球化。為了抵御風(fēng)險(xiǎn)，搶占市場(chǎng)，越來越多的企業(yè)走上了多元化的經(jīng)營道路。加之信息技術(shù)、交通技術(shù)的飛速發(fā)展，也為跨行業(yè)、跨地區(qū)、跨國界經(jīng)營提供了條件。對(duì)于從事多種業(yè)務(wù)的企業(yè)來說，有關(guān)各種業(yè)務(wù)的信息，常常與有關(guān)企業(yè)整體的信息一樣重要。自20世紀(jì)60年代以來，國際上就出現(xiàn)了有關(guān)分部信息披露的制度規(guī)定。英、美是最早提出分部財(cái)務(wù)報(bào)告要求的國家。1965年英國的股票交易所率先要求上市公司編制分部財(cái)務(wù)報(bào)告，1967年英國公司法首次做出公司應(yīng)披露分部信息的法律規(guī)定，1990年英國原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布了ＳＳＡＰ第25號(hào)《分部報(bào)告》；1976年美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）發(fā)布SFAS14"企業(yè)分部財(cái)務(wù)報(bào)告"，1997年FASB對(duì)此進(jìn)行了修訂，并發(fā)布了新的SFAS131"分部報(bào)告"；1981年國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）發(fā)布了IAS14"按分部編制財(cái)務(wù)資料"，并于1997年重新進(jìn)行了修訂。1994年以來，我國的證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部也陸續(xù)發(fā)布了一些分部報(bào)告方面的規(guī)定，但總體上說，這些規(guī)定比較零散，操作性也不強(qiáng)。為了適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，規(guī)范企業(yè)分部報(bào)告的編制和分部信息的提供，我國財(cái)政部于2001年11月印發(fā)了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--分部報(bào)告》（征求意見稿）。征求意見稿基本上與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持了一致，有利于同國際會(huì)計(jì)慣例接軌。本文擬從理論上和實(shí)務(wù)上對(duì)分部報(bào)告做一些簡要的探討。

　　二、關(guān)于分部報(bào)告的立足點(diǎn)和目標(biāo)

信息使用者對(duì)跨行業(yè)、跨國界集團(tuán)公司財(cái)務(wù)信息的需求，導(dǎo)致了合并會(huì)計(jì)報(bào)表與分部報(bào)告的產(chǎn)生和規(guī)范。從各國的實(shí)踐情況來看，對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制、披露的相關(guān)制度規(guī)定早于對(duì)分部報(bào)告的有關(guān)規(guī)定。合并會(huì)計(jì)報(bào)表通過對(duì)集團(tuán)內(nèi)企業(yè)間的內(nèi)部交易進(jìn)行抵消，使信息使用者可以從整體上把握整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。合并會(huì)計(jì)報(bào)表的缺點(diǎn)在于盡管它可以展示出集團(tuán)的全貌，但它所表達(dá)的集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果僅是對(duì)各個(gè)經(jīng)營分部的盈利水平、增長趨勢(shì)和風(fēng)險(xiǎn)情況的簡單平均，未能反映出集團(tuán)對(duì)各個(gè)經(jīng)營分部的依賴程度，不利于信息使用者對(duì)集團(tuán)整體風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬進(jìn)行更精確的預(yù)測(cè)。正因如此，作為對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表解釋與補(bǔ)充的分部報(bào)告就應(yīng)運(yùn)而生了。合并會(huì)計(jì)報(bào)表與分部報(bào)告之間是一種綜合-分解-再綜合的關(guān)系。首先是合并會(huì)計(jì)報(bào)表在抵消內(nèi)部交易的基礎(chǔ)上對(duì)各個(gè)經(jīng)營分部財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果進(jìn)行簡單綜合，接著是分部報(bào)告按風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬標(biāo)準(zhǔn)（IASC的做法）或內(nèi)部管理框架（FASB的做法）對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行分解，最后是信息使用者在分部分析的基礎(chǔ)上綜合形成對(duì)企業(yè)整體經(jīng)營情況、未來前景的判斷。從這一意義上說，企業(yè)集團(tuán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表是企業(yè)分部報(bào)告的立足點(diǎn)[ ]。明確了這一立足點(diǎn)，我們就能更好的理解征求意見稿的相關(guān)內(nèi)容。這些內(nèi)容包括征求意見稿第3條"如果母公司的會(huì)計(jì)報(bào)表和合并會(huì)計(jì)報(bào)表一并提供，則只需在合并會(huì)計(jì)報(bào)表的基礎(chǔ)上提供分部報(bào)告信息"以及第23條"企業(yè)應(yīng)列示按報(bào)告分部披露的信息和在合并會(huì)計(jì)報(bào)表或企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表中的總額信息之間的調(diào)節(jié)情況"；明確了這一立足點(diǎn)，也有利于我們更準(zhǔn)確地把握企業(yè)分步報(bào)告的目標(biāo)，即企業(yè)分部報(bào)告的編制和披露要建立在對(duì)整個(gè)企業(yè)作出更合理判斷的基礎(chǔ)上，分部及可報(bào)告分布的確定、分部報(bào)告主要項(xiàng)目的確認(rèn)與計(jì)量、分部信息的披露等都只是作為一個(gè)過程、一種手段而存在，分部報(bào)告的最終目標(biāo)應(yīng)該是對(duì)整個(gè)企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果及發(fā)展趨勢(shì)作出更好的評(píng)估。

　　三、關(guān)于分部報(bào)告的信息質(zhì)量特征和披露原則

　　分部信息涉及的最主要質(zhì)量特征是相關(guān)性、可靠性和可比性。對(duì)于相關(guān)性，IASC的看法是"當(dāng)資料通過幫助使用者評(píng)估過去、現(xiàn)在或未來的事件

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