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實質(zhì)重于形式原則在新會計準則中的具體運用會計畢業(yè)論文
一、資產(chǎn)的確認
資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。資產(chǎn)的一個重要特征是“企業(yè)擁有或者控制”。所謂“擁有或者控制”，是指企業(yè)享有某項資源的所有權(quán)，或者雖然不享有某項資源的所有權(quán)，但該資源能被企業(yè)所控制。這里所講的控制是實質(zhì)上的控制，而不是法律形式上的控制。例如，融資租入固定資產(chǎn)的確認。以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)，從法律形式上看在租賃期內(nèi)承租方只獲得使用權(quán)而沒有所有權(quán)，但由于其租賃期相當長，接近于該資產(chǎn)的使用壽命;租賃期結(jié)束時承租方有優(yōu)先購買該資產(chǎn)的選擇權(quán);在租賃期內(nèi)承租方有權(quán)支配資產(chǎn)并從中受益，從其經(jīng)濟實質(zhì)來看，承租方能夠控制其創(chuàng)造的未來經(jīng)濟利益。因此,根據(jù)“實質(zhì)重于形式”原則,承租方應(yīng)將融資租賃資產(chǎn)確認為企業(yè)資產(chǎn)。
二、資產(chǎn)減值的認定
新準則列舉了七種跡象作為判斷是否存在減值的標準。這七種跡象是指：資產(chǎn)的市價當期大幅度下跌，企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟、法律等環(huán)境發(fā)生重大變化，有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或者其實體已經(jīng)損壞，資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置等。新準則規(guī)定企業(yè)在資產(chǎn)負債表日如果存在上述的跡象，就需要認定相應(yīng)的減值。從法律形式上看這七種跡象的存在并不其價值，但從經(jīng)濟實質(zhì)來看，這七種跡象會對資產(chǎn)的價值產(chǎn)生影響。例如,某企業(yè)由于生產(chǎn)技術(shù)的改變，2005年11月有條賬面價值100萬元的生產(chǎn)線被閑置，對于閑置的生產(chǎn)線從法律形式上看并未有任何的改變，從實質(zhì)上看該生產(chǎn)線因生產(chǎn)技術(shù)的改變已使其價值產(chǎn)生變化，根據(jù)實質(zhì)重于形式原則2005年12月必須認定該生產(chǎn)線的減值。
三、或有負債的確認
或有負債，是指過去的交易或者事項形成的潛在義務(wù)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實；或過去的交易或者事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠計量。從這個定義可知，或有負債的一個重要特征是不確定性，即確認或有負債的關(guān)鍵是看該義務(wù)是不是很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。例如，2005年10月15日，B企業(yè)狀告A企業(yè)侵犯其專利權(quán)。直至2005年12月31日，法院還未做出最后的判決，A企業(yè)是否敗訴尚難判斷，在法律形式上，A企業(yè)的負債尚未形成，但如果相關(guān)的證據(jù)對A企業(yè)很不利，根據(jù)實質(zhì)重于形式的原則，A企業(yè)應(yīng)該于2005年末確認一項或有負債。
四、收入的確認
確認銷售商品收入的條件之一就是商品所有權(quán)上的主要風險和報酬已轉(zhuǎn)移給購貨方，確認收入注重的是交易的經(jīng)濟實質(zhì),即所有權(quán)上的主要風險和報酬是否轉(zhuǎn)移,而非法律形式的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移。例如,企業(yè)已經(jīng)將所有權(quán)憑證或?qū)嵨锝桓督o購貨方，形式上，企業(yè)未收取貨款，但是實質(zhì)上企業(yè)取得了收款的權(quán)力，根據(jù)“實質(zhì)重于形式”原則，應(yīng)確認收人。但如果企業(yè)銷售的商品在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同要求，或未完成商品售出安裝或檢驗工作，購貨方仍保留退貨選擇權(quán),此時,企業(yè)不能確認收入。又如售后回購的確認，指銷售商品的同時，銷售方同意日后重新買回所銷商品的銷售方式。通常情況下，售后回購交易中所售商品所有權(quán)上的主要風險和報酬沒有從銷售方轉(zhuǎn)移到購貨方，根據(jù)“實質(zhì)重于形式”原則，不能確認相關(guān)的銷售商品收入，其實質(zhì)上是銷售方的一種“融資”行為。售出商品銷售價格高出實際成本的差價通過“待轉(zhuǎn)庫存商品差價”核算，并不確認收入及收益；回購價大于原售價的部分，作為融資費用，在銷售與回購期間內(nèi)，計入當期財務(wù)費用。
五、合并范圍的確定
確定合并范圍最重要的標準就是控制權(quán)標準�？刂茩�(quán)標準包括數(shù)量標準和質(zhì)量標準。在控制權(quán)的數(shù)量標準上新準則規(guī)定：“母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，應(yīng)當將該被投資單位認定為子公司，納入合并財務(wù)報表的合并范圍�！痹跀�(shù)量標準上新準則以權(quán)益相加作為判斷是否納入合并范圍的標準。例如，A公司持有B公司60％的股份，A公司持有C公司20％的股份，B公司持有C公司40％的股份。從形式上看，A公司只持有C公司44％的股份，A公司對C公司的表決權(quán)未超出半數(shù)以上的表決權(quán)，不應(yīng)將C公司納入合并范圍。從實質(zhì)上看A公司對B公司擁有半數(shù)以上的股份控制權(quán)，A公司通過自己控制B公司股權(quán)的主導，客觀事實上控制C公司（A公司能夠控制C公司60％的股權(quán)），C公司應(yīng)納入合并范圍。在數(shù)量標準上判斷是否納入合并范圍，新準則充分考慮了母公司的實際控制權(quán)。在控制權(quán)的質(zhì)量標準上新準則規(guī)定：“①通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)；②根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策；③有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機構(gòu)的多數(shù)成員；④在被投資單位的董事會或類似機構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)�！背酥猓聹蕜t還規(guī)定：“在確定能否控制被投資單位時，應(yīng)當考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當期可執(zhí)行的認股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素�！边@些潛在表決權(quán)因素在法律形式上并未形成，但實質(zhì)上這些因素對被投資單位的控制權(quán)產(chǎn)生影響，也表明了在質(zhì)量標準上新準則引入了實質(zhì)性控制權(quán)。因此，新準則對企業(yè)合并范圍的確定體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式的原則。
六、非貨幣性交易中換入的資產(chǎn)入賬價值的確定
在非貨幣交易中換入的資產(chǎn)按公允價值入賬必須同時滿足兩個條件：①該項交換具有商業(yè)實質(zhì)；②換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。如果兩個條件都不滿足，或只滿足其中的一個條件，對于換入資產(chǎn)只能按換出資產(chǎn)的賬面價值入賬而不能按換出資產(chǎn)的公允價值入賬。在非貨幣性交易中該資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)，將影響換入資產(chǎn)的價值和當期的損益。例如，A企業(yè)以賬面價值100萬元的汽車（該汽車的市場價值為120萬元），和B企業(yè)交換一批賬面價值為120萬元的機床（該機床市場價值為120萬元）。如果A企業(yè)和B企業(yè)是關(guān)聯(lián)企業(yè)，A企業(yè)對于換入的機床的入賬價值是100萬元,如果A企業(yè)和B企業(yè)不是關(guān)聯(lián)企業(yè)，A企業(yè)對于換入的機床的入賬價值是120萬元,A企業(yè)同時確認20萬元的營業(yè)外收入。從法律形式上看，A企業(yè)和B企業(yè)是否為關(guān)聯(lián)企業(yè)，對交易并不影響，但從商業(yè)實質(zhì)上看，A企業(yè)和B企業(yè)是否為關(guān)聯(lián)企業(yè)，對交易的是否公允產(chǎn)生影響。因此，非貨幣性交易的核算必須遵照實質(zhì)重于形式的原則。
除了上述所涉及的準則外，實質(zhì)重于形式原則還運用于投資性房地產(chǎn)準則、財務(wù)報表列報準則、分部報告準則、現(xiàn)金流量表準則等其他準則。實質(zhì)重于形式原則的影子在新準則中隨處可見。隨著企業(yè)業(yè)務(wù)的復(fù)雜化、多樣化，實質(zhì)重于形式原則一方面是準則的補充和修正，能夠保證會計核算信息與客觀經(jīng)濟事實相符。但另一方面也給會計人員帶來了可供操作的空間。如某些企業(yè)出于自身利益角度的考慮，有意回避實質(zhì)重于形式原則的本來意圖，出現(xiàn)越軌行為，這一點在固定資產(chǎn)租賃分類中尤為明顯，如通過巧妙設(shè)計租約條款，將實為融資租賃的變?yōu)榻?jīng)營租賃，從而為企業(yè)在賬面上減少了負債。也就是說，實質(zhì)重于形式原則的運用對會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)、道德素質(zhì)提出了更高的標準，同時也說明新準則的實施對會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)、道德素質(zhì)提出了更高的要求。
主要：
1．財政部制定《企業(yè)會計準則2006》 經(jīng)濟出版社 2006年
2．付春蕾等《實質(zhì)重于形式原則在會計核算中的》 財會通訊 2005年第6期
3．孫銘輝等《再談實質(zhì)重于形式》 財經(jīng)科學，2004年5月
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